Einführung einer ertragsabhängigen Zinsschranke

Mit der Einführung der sog. Zinsschranke wird der steuerliche Betriebsausgabenabzug von Zinsaufwendungen eines Unternehmens künftig in Abhängigkeit vom erzielten Gewinn eingeschränkt. Über die bisher geltende Regelung zur Zinsabzugsbeschränkung im Rahmen der Gesellschafter-Fremdfinanzierung hinaus werden künftig alle Arten der Fremdfinanzierung, insbesondere auch Darlehen von Kreditinstituten, von der Abzugsbeschränkung erfasst.

Während der Gesetzentwurf noch vorsah, dass Finanzierungsaufwendungen von Unternehmen künftig im Grundsatz nur noch in Höhe von 30 % des sog. EBITs (= Gewinn vor Steuern und Finanzierungsaufwendungen und -erträgen) abzugsfähig sind, wird die Bemessungsgrundlage für den auf 30 % begrenzten Zinsabzug nunmehr das EBITDA (= Gewinn vor Steuern, Finanzierungsaufwendungen und -erträgen sowie Abschreibungen) sein.

Um die Höhe des abzugsfähigen Zinsaufwands zu bestimmen, muss ein mehrstufiges Prüfungsschema durchlaufen werden, dass sowohl für Personen- als auch Kapitalgesellschaften Anwendung findet: Zunächst können die Zinsaufwendungen eines Wirtschaftsjahres bis zur Höhe der Zinserträge desselben Wirtschaftsjahres unbeschränkt abgezogen werden. Ein darüber hinausgehender negativer Zinssaldo (d. h. die Zinsaufwendungen übersteigen die Zinserträge) ist in voller Höhe abzugsfähig, wenn er weniger als 1 Mio. € beträgt. Bei dem genannten Betrag von 1 Mio. € handelt es sich um eine Freigrenze und nicht um einen Freibetrag. Übersteigt somit der negative Zinssaldo die Freigrenze, unterliegt der gesamte negative Zinssaldo der oben beschriebenen Abzugsbeschränkung auf 30 % des EBITDA, es sei denn, eine der nachfolgend beschriebenen Ausnahmen kommt zur Anwendung:

So findet die Zinsschranke keine Anwendung, wenn der Betrieb nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört. In der Praxis sind Probleme insbesondere dadurch vorprogrammiert, dass das Gesetz einen vom Handelsrecht abweichenden „steuerlichen“ Konzernbegriff einführt, allerdings an keiner Stelle definiert, was unter „anteilmäßiger“ Zugehörigkeit zu einem Konzern zu verstehen ist.

Ferner findet die Zinsschranke keine Anwendung, wenn der Betrieb zwar zu einem Konzern gehört, seine Eigenkapitalquote jedoch die Konzerneigenkapitalquote um maximal einen Prozentpunkt unterschreitet (sog. Escape-Klausel). Maßgebend sind jeweils die Eigenkapitalquoten des Vorjahres. Die für den Eigenkapitalvergleich maßgeblichen Jahresabschlüsse sind grundsätzlich einheitlich nach den International Financial Reporting Standards (IFRS) zu erstellen. Nur wenn kein Konzernabschluss nach den IFRS zu erstellen und zu veröffentlichen ist sowie für keines der letzten fünf Wirtschaftsjahre ein Konzernabschluss nach den IFRS erstellt wurde, bilden die nach den Vorschriften des HGB erstellten Jahresabschlüsse die Grundlage für den Eigenkapitalvergleich. Ein Konzernabschluss nach US-GAAP kann als Nachweis dienen, wenn er befreiende Wirkung hat oder hätte und kein publizierender Abschluss nach HGB oder den IFRS zu erstellen ist.

Bei Kapitalgesellschaften und diesen nachgeschalteten Mitunternehmerschaften, die nicht zu einem Konzern gehören, greifen die beschriebenen Abzugsbeschränkungen im Rahmen der Zinsschranke, wenn mehr als 10 % des negativen Zinssaldos an einen zu mehr als 25 % am Stammkapital unmittelbar oder mittelbar beteiligten Anteilseigner, eine diesem nahe stehende Person oder einen rückgriffsberechtigten Dritten fließen. Bei Zugehörigkeit zu einem Konzern kommt die Zinsschranke zur Anwendung, wenn mehr als 10 % des negativen Zinssaldos der Kapitalgesellschaft oder eines anderen dem Konzern zugehörenden Rechtsträgers an einen zu mehr als 25 % am Stammkapital unmittelbar oder mittelbar beteiligten Anteilseigner, eine diesem nahe stehende Person oder einen rückgriffsberechtigten Dritten fließen. Die bereits in der Vergangenheit im Rahmen der Gesellschafterfremdfinanzierung rege diskutierte Problematik der für den Zinsabzug schädlichen Rückgriffsberechtigung, die die Finanzverwaltung auf sog. Back-to-back-Finanzierungen reduziert hatte, wird nun wieder aufleben. Es bleibt zu hoffen, dass die bislang von der Finanzverwaltung aufgestellten Regelungen zum Rückgriff weiterhin Anwendung finden.

In einem Wirtschaftsjahr nicht abzugsfähiger Zinsaufwand wird als Zinsvortrag gesondert festgestellt und kann ggf. in späteren Wirtschaftsjahren – ebenfalls wiederum im Rahmen der Regelung zur Zinsschranke – abgezogen werden.

Ein nicht verbrauchter Zinsvortrag geht vollumfänglich unter, wenn der Betrieb aufgegeben oder übertragen wird. Bei allen nach dem Umwandlungssteuergesetz vorgesehenen Umstrukturierungen geht der Zinsvortrag ebenfalls unter. Scheidet ein Gesellschafter aus einer Personengesellschaft aus, entfällt der Zinsvortrag in Höhe des Anteils des ausscheidenden Gesellschafters. Explizit gesetzlich geregelt ist zudem, dass ein Zinsvortrag auch bei der Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften im Rahmen der Neuregelung („Mantelkauf“, vgl. hierzu IV.) untergeht.

Die Regelungen zur Zinsschranke finden erstmalig Anwendung für Wirtschaftsjahre, die nach dem 25. 5. 2007 beginnen und nicht vor dem 1. 1. 2008 enden. Für Unternehmen mit einem kalenderjahrgleichen Wirtschaftsjahr entfaltet die Zinsschranke somit erstmals im Wirtschaftsjahr 2008 ihre Wirkung; bei solchen mit einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr hängt die erstmalige Anwendung vom Beginn des abweichenden Wirtschaftsjahres ab: Für Wirtschaftsjahre, die ab Juni 2007 beginnen, sind mögliche Auswirkungen der Zinsschranke bereits im laufenden Wirtschaftsjahr 2007/2008 zu prüfen; für abweichende Wirtschaftsjahre, die vor dem Juni 2007 begonnen haben, kommt die Zinsschranke hingegen erstmals im Wirtschaftsjahr 2008/2009 zur Anwendung.

Hinweis: Betroffenen ist daher anzuraten, ihre Unternehmensstruktur auf die Auswirkungen der Zinsschranke hin zu überprüfen und – sofern notwendig – rechtzeitig Strukturänderungen herbeiführen zu lassen.